黑暗之魂 神怒:外国投资者权益性投资收益税优政策须明确

<期刊>外国投资者权益性投资收益税优政策须明确
字体:[大 中 小]来源:中国税网作者:赵德芳日期:2011-10-13

宝龙公司（化名，下同）为境外金龙国际集团公司设在国内的外商独资企业，2008年10月份，某市税务稽查局对宝龙公司进行了税务检查，检查发现该企业2008年期初未分配利润为亏损，2008年9月，宝龙公司以以前年度未分配利润3.5亿元转作注册资本，金龙国际集团公司由原注册资本2亿元增资为5.5亿元。
税务稽查部门认为，根据《企业所得税法实施条例》第十七条的规定，企业所得税法第六条第（四）项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。同时，根据《企业所得税法》第三十七条的规定，对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。基于此，税务稽查部门向宝龙公司下达了税务处理决定书，根据上述规定宝龙公司为法定扣缴义务人，宝龙公司应扣缴金龙国际集团公司企业所得税3500万元，并限定宝龙公司于收到税务处理决定书之日起15日内缴纳税款及滞纳金。
基于该情况，有以下两种处理意见：第一种意见认为，根据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）关于外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策的规定，2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。因此，虽然金龙公司是在2008年度以3.5亿元转作注册资本，但这种增资是以2008年1月1日以前年度累积未分配利润进行的分配，应免征企业所得税，因此宝龙公司也无需源泉扣缴。
第二种意见认为，《企业所得税法实施条例》规定投资收益的确认时点为被投资方作出分配决定时点，也就是说投资方必然于次年才能确认权益性投资的股息所得。照此推理，外国投资者获得外资企业2007年度利润必然在2008年，应当缴纳企业所得税。财税[2008]1号文件关于外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠政策的规定主要是为了解决新旧税法衔接问题，根据实质课税原则，对即使属于以前年度但于2008年1月1日后分配的累积未分配利润也应当缴纳企业所得税。而且，根据《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）的规定，2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益，应按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。也就是说，对居民企业权益性投资收益是按照分配决定的时点征免企业所得税，而不是按照累积未分配利润的所属纳税年度征免企业所得税。
笔者比较赞同第二种观点，即某市稽查局的处理意见是正确的。理由有二：一是《企业所得税法实施条例》法律层级高，在对2008年度之前形成的累积未分配利润能否享受免税收入优惠政策的问题上，应该按照其第十七条规定的时点执行，而不是按照财税[2008]1号文件执行。二是从立法的本意看，所得税法上对股息、红利等权益性投资收益的确认已偏离了权责发生制原则，更接近于收付实现制，但又不是纯粹的收付实现制。也就是说，税法上不确认会计上按权益法核算的投资收益，这是税法与会计的差异之一，实际上也可以说是遵循了实质课税原则。但这也只是针对一般情况而言的，特殊情况下，比如《企业所得税法》第四十五条规定的受控外国企业规则（CFC规则）中，由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。这时，投资收益的计算则是按权责发生制原则进行的。
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