阴阳大战记gba文件:浅析买一赠一相关税务处理

发布时间：2011年06月28日 信息来源：南通市启东地方税务局沈剑石 字 体：【大中小】
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买一赠一作为商家的一种促销让利手段，在现实生活中普遍存在。在会计处理上，将销售商品与赠送商品单列区分，从而解决赠送商品的入账问题，便于会计核算与计税。从税法的角度出发，如何防止通过此类行为逃避纳税，造成税款流失，也是一个长期探讨的问题。笔者对上述买一赠一业务所发生的税种作一次浅析：
增值税
无偿赠送则是一项独立的行为，按照《增值税暂行条例实施细则》第四条第八项规定，将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为，视同销售货物。对于其销售价格则应根据《增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定处理。
关于销售额的处理：买一赠一是在一个销售过程中同时发生的销售和赠送行为，在性质上属于折扣销售，对于销售额的确定，强调销售额和折扣额应在同一张发票上，否则赠品应按无偿赠送视同销售处理。《增值税若干具体问题的规定》（国税发〔1993〕154号）规定，纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
对于如何判断在“同一张发票上分别注明的”，《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》（国税函〔2010〕56号）作为进一步的明确，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。
个人所得税
《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号）文件中，对赠送商品过程中是否征收个人所得税，区分了两种情况。
对企业和单位（包括企业、事业单位、社会团体、个人独资企业、合伙企业和个体工商户等，以下简称企业）在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式，向个人赠送现金、消费券、物品、服务等（以下简称礼品）有关个人所得税问题通知如下：
一、企业在销售商品（产品）和提供服务过程中向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，不征收个人所得税：
1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品（产品）和提供服务；
2.企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等；
3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。
二、企业向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴：
1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
3.企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
同时对自产和外购赠送礼品的计税价格进行了确定，企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。
企业所得税
根据国税函[2008]875号文《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
根据国税函[2008]828号文《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》，企业将资产用于市场推广或销售等，因资产所有权属已发生改变，应按规定视同销售确定收入。
在企业所得税处理上，笔者认为对于开展营业税应税劳务的企业，由于其主业务并非销售商品而是提供劳务，因此不适用国税函[2008]875号文中“买一赠一等方式组合销售本企业商品”的规定，其附带赠送实物应按国税函[2008]828号文的规定作视同销售处理。
企便函[2009]33号规定，金融保险企业开展的以业务销售附带赠送实物的行为，属于企业广告费和业务宣传费支出，可以按规定比例税前扣除。所以金融保险企业开展业务附带赠送实物，在所得税处理时首先按视同销售调整应纳税所得额，然后再对该项支出按广告费和业务宣传费进行纳税调整。
笔者认为无偿赠送、买一赠一业务在所得税税前扣除处理，是否可理解为对达到一定消费规模用户的赠送支出，作为商业折扣或成本费用扣除；对单位使用者的特定人员的赠送支出，作为交际应酬费扣除；对为了宣传推广而随机给予已有用户或潜在客户赠送支出，作为业务宣传费按规定标准扣除。
特殊情况处理
在对三大通讯公司无偿赠送业务处理上，国家税务总局进行规定，国家税务总局在2006年下发了《国家税务总局关于中国移动有限公司内地子公司业务销售附带赠送行为征收流转税问题的通知》国税函[2006]1278号，明确中国移动有限公司内地子公司开展以业务销售附带赠送电信服务业务（包括赠送用户一定业务使用时长、流量或业务使用费额度、赠送有价卡预存款或有价卡）的过程中，其附带赠送的电信服务是无偿提供电信业劳务的行为，不属于营业税征收范围，不征收营业税。
中国移动有限公司内地子公司开展的以业务销售附带赠送实物业务（包括赠送用户SIM卡、手机或有价物品等实物），属于电信单位提供电信业劳务的同时赠送实物的行为，按照现行流转税政策规定，不征收增值税，其进项税额不得予以抵扣；其附带赠送实物的行为是电信单位无偿赠与他人实物的行为，不属于营业税征收范围，不征收营业税。
同时对中国电信公司、中国联通公司，国家税务总局分别下发了《国家税务总局关于中国电信集团公司和中国电信股份有限公司所属子公司业务销售附带赠送行为征收流转税问题的通知》 （国税函[2007]414号）、《国家税务总局关于中国联通有限公司及所属分公司和中国联合通信有限公司贵州分公司业务销售附带赠送行为有关流转税问题的通知》（国税函[2007]778号）作了同中国移动类似的税务处理。
笔者认为根据《增值税暂行条例实施细则》第五条及《营业税暂行条例实施细则》第六条，一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。从事货物生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。
 
由于通讯企业开展业务附带赠送实物是发生在同一项销售行为中，因此应按混合销售处理，而对主要提供营业税应税劳务的纳税人，其混合销售行为应该缴纳营业税而非增值税。同时，根据《营业税暂行条例实施细则》第三条，营业税应税劳务是纳税人有偿提供的，这里的“有偿”，包括取得货币、货物或者其他经济利益。既然通讯企业附带赠送的实物是无偿的而并未取得经济利益，因此赠送的实物也不应征收营业税，所以跟现行政策还是相符合。
但上述政策只适用于提供营业税应税劳务的纳税人。纳税人有偿转让无形资产或不动产所有权也应缴纳营业税，在促销中也会发生赠送实物的行为，如我们经常可见的卖房送电器等。不属于税法上的混合销售，而应当按兼营不同税收业务处理。根据《增值税暂行条例细则》第七条及新《营业税暂行条例细则》第八条，纳税人发生兼营行为时，应分别核算增值税应税货物或应税劳务和营业税应税行为的营业额，未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。因此，纳税人有偿转让无形资产或不动产所有权时附带赠送的实物，属于将货物无偿赠送其他单位或者个人，应按视同销售缴纳增值税处理。